Torstein Dahle Litt om prinsippene i kommuneregnskapet Kurs for medlemmer av kontrollutvalg Nordhordland Revisjon IKS og Regionrådet Nordhordland Alver Hotel 24. januar 2012

Jeg har to hatter på – minst: Kommunepolitiker for Rødt Bystyret i Bergen 1987 – 2015 Fylkestinget i Hordaland Høgskolelektor ved Høgskolen i Bergen Bl.a. ansvarlig for kurset ”Budsjettering og regnskap i offentlig sektor” siden våren 2009 Hovedsakelig faglig bakgrunn i bedriftsregnskap og skatterett, med omfattende undervisnings- erfaring bl.a. på 3. år i revisorstudiet 2

Situasjonen pr. dags dato: Det er bedriftsregnskap som alle lærer Forsvinnende få blir kurset i kommuneregnskap - De færreste kommunepolitikere blir det Hva med kommunestyrene som liksom skal styre? Hvor mange forstår kommuneregnskapet? Hva med byrådene og fylkesrådene? På grunn av manglende kunnskap sier mange: «La oss få noe som folk kan forstå, la oss få det i en vanlig regnskapsform som er til å begripe!» 3

Lovmakerne som i 2001 foreslo at helseforetakene skulle avlegge regnskap etter Regnskapsloven, trodde at sykehusene hadde fulgt kontantprinsippet. Men det er staten som bruker kontantprinsippet. Sykehusene hadde fulgt kommunelovens regnskapsprinsipper, som er velegnet for virksomhet som ikke skal tjene penger men løse velferdsoppgaver i samfunnet. 4

De grunnleggende regnskapsprinsippene i regnskapsloven: § 4-1 første ledd nr 1-3 Transaksjonsprinsippet sier at transaksjoner skal regnskapsføres til verdien av vederlaget på transaksjonstidspunktet Opptjeningsprinsippet styrer periodiseringen: Inntekt skal resultatføres når den er opptjent Sammenstillingsprinsippet går ut på å la opptjeningen styre periodiseringen av utgiftene. De fordeles på perioder ut fra hvilken periodes opptjente inntekt de vedrører («Utgifter skal kostnadsføres i samme periode som tilhørende inntekt») 5

Kommunenes økonomiske særpreg – stilt opp mot regnskapslovens prinsipper Transaksjonsprinsippet sier at transaksjoner skal regnskapsføres til verdien av vederlaget på transaksjonstidspunktet  En stor andel av transaksjonene er ensidige, dvs. uten motytelse (vederlag) Opptjeningsprinsippet styrer periodiseringen: Inntekt skal resultatføres når den er opptjent  Kommunene opptjener stort sett ikke inntekter etter hver som de leverer Sammenstillingsprinsippet går ut på å la opptjeningen styre periodiseringen av utgiftene. De fordeles på perioder ut fra hvilken periodes opptjente inntekt de vedrører (”Utgifter skal kostnadsføres i samme periode som tilhørende inntekt”)  Kommunene har ikke som formål å tjene penger. Å sammenstille inntekt vedrørende en ytelse med kostnad vedrørende ytelsen for å måle fortjeneste eller tap, er ikke interessant (ikke mulig) 6

Virksomhetens formål avgjør hvordan regnskapet skal innrettes BEDRIFTEN skal få eierens kapital til å vokse => Regnskapet skal vise vinning/tap KOMMUNEN skal bruke gitte økonomiske rammer best mulig til å løse fellesoppgaver og yte samfunnsmessig viktige tjenester => Regnskapet skal vise om budsjettet er overholdt og om det har vært dekning for gjennomførte tiltak 7

Virksomhetens formål avgjør hvordan regnskapet skal innrettes BEDRIFTSREGNSKAP etter regnskapsloven er resultatorientert. Definisjon av årsresultat: Har virksomheten ført til at eierens kapital er økt? Regnskapet er viktigst. Budsjett mindre viktig KOMMUNEREGNSKAP etter kommuneloven er finansielt orientert. Har kommunen hatt finansiell dekning for sine utgifter? Budsjettet er viktigst. Regnskapet skal sjekke om budsjettet er holdt. 8

Store selskaper kutter ut budsjettet helt: => Utenkelig for folkevalgt styring av en kommune 9

Kommuneregnskapet REGNSKAPET knapt nok omtalt i kommuneloven, bortsett fra noen få, prinsipielle vendinger + håndtering av”underskudd”. § 48 nr 2: ”Årsregnskapet skal omfatte alle økonomiske midler som kan disponeres for året, og anvendelsen av midlene. Alle kjente utgifter og inntekter i året skal tas med i årsregnskapet for vedkommende år, enten de er betalt eller ikke når årsregnskapet avsluttes. Årsregnskapet skal føres i overensstemmelse med god regnskapsskikk.” BUDSJETTET omtales i §§ 45-47, og økonomiplanen (langtidsbudsjettet) i § 44. § 46 nr 5: Skal inndeles i driftsdel og investeringsdel 10

Foreningen for god kommunal regnskapsskikk (GKRS) 11

Nærmere om grunnleggende regnskapsprinsipper, hentet fra GKRS «Kommuneregnskapet – Rammeverk og grunnleggende prinsipper» Arbeidskapitalprinsippet er selve kjernen i det finansielt orienterte regnskapssystemet. Bevilgnings- regnskapet skal vise årets endring i arbeidskapital Inntekter og utgifter skal periodiseres etter anordningsprinsippet («Alle kjente utgifter og inntekter skal tas med i årsregnskapet for vedkommende år»). Dette innebærer at regnskapet er delvis periodisert, også kalt modifisert kostnadsregnskap. 12

Forsiktighetsprinsippet kommer i tillegg, og modifiserer periodiseringen i forhold til anordnings- prinsippet. Et periodisert regnskap innebærer at også usikre størrelser skal regnskapsføres. Dette medfører behov for et prinsipp om regnskapsføring etter beste estimat. Med utgangspunkt i at regnskapet skal vise all tilgang på og bruk av midler, er det også et grunnleggende regnskapsprinsipp at alle utgifter, utbetalinger, inn- tekter og innbetalinger skal regnskapsføres brutto. Årsregnskapet skal videre føres i overensstemmelse med god kommunal regnskapsskikk 13

§ 46 nr 5: Inndeling i en driftsdel og en investeringsdel Kommunens løpende utgifter skal ha dekning i kommunens løpende inntekter => DRIFTSREGNSKAPET Det er ikke tillatt å lånefinansiere driften Kommunens ikke-løpende utgifter (f.eks. investeringene) og ikke-løpende inntekter samles i et særskilt regnskap => INVESTERINGSREGNSKAPET Det er tillatt å lånefinansiere investeringer 14

Regnskapsforskriften § 3 - Årsregnskapet Driftsregnskapet skal omfatte: 1.Alle løpende inntekter og innbetalinger i året. 2.Løpende inntekter og innbetalinger avsatt i tidligere regnskapsår som er anvendt i regnskapsåret. 3.Anvendelsen av midler som nevnt i nr. 1 og 2 i driftsregnskapet, herunder avsetninger av slike midler for anvendelse i senere regnskapsår og til finansiering av investeringer i årets investerings- regnskap.. 15

Regnskapsforskriften § 3 - Årsregnskapet Investeringsregnskapet skal omfatte: 1.Bruk av lånemidler 2.Inntekter fra salg av anleggsmidler, og inntekter og innbetalinger knyttet til investeringsprosjekter, jf. likevel fjerde og femte ledd. 3.Øvrige inntekter og innbetalinger som ikke er løpende 4.Inntekter og innbetalinger som nevnt under nr. 1-3 avsatt i tidligere regnskapsår, som er anvendt i regnskapsåret. 5.Inntekter i driftsregnskapet anvendt for investeringer i årets investeringsregnskap 6.Utlån, forskutteringer og tiltak av invsteringsmessig karakter dekket inn ved inntekter og innbetalinger som nevnt under nr. 1-5, herunder avsetninger 7.Øvrige finanstransaksjoner knyttet til utlån og forskutteringer 16

K apitalkontoen viser EK-finansiering av anleggsmidler 17

Eksempel på kommuneregnskap  Se utdelt kopi av sidene og fra Bergen kommunes Årsmelding for

Kapitalkontoen i Bergens årsmelding for 2010 Kapitalkonto Langsiktig gjeld – Ubrukte lånemidler =Anleggsmidler => Sammenhengen stemmer, på kronen! 19

Farlig å bryte med kommuneregnskapsprinsippene Hva skjer når folk ikke forstår rekkevidden av forskjellen på de to regnskapsregimene? Regnskapsforskriften § 13-1 D: ”Dersom årets netto pensjonskostnad avviker fra pensjonspremien, skal premieavviket håndteres etter reglene i § 13-4 nr. A og B….” § 13-4 A: ”Årets premieavvik føres opp som inntekt i årsregnskapets drifts- eller investeringsdel dersom pensjonspremien overstiger årets netto pensjons- kostnad. Tilsvarende beløp balanseføres mot kortsiktige fordringer.” 20

DRIFTSREGNSKAPET UTGIFTER INNTEKTER Betalte pensjonspremier Premieavvik Nettovirkning er at driftsregnskapet belastes med pensjonskostnaden = Betalt pensjonspremie – Premieavvik BALANSEN EIENDELER EGENKAP./GJELD Anleggsmidler: ……. Omløpsmidler: Premieavvik Blant omløpsmidlene dukker det opp et akkumulert premieavvik, som er tom luft (en «fordring på framtiden») 21

Arbeidskapitalen sier noe om kommunens likviditet Bergen kommune : Arbeidskapital Arbeidskapital korrigert for ifølge balansen Premieavvik premieavvik Omløpsmidler mill kr mill kr mill kr – Kortsiktig gjeld mill kr2 905 mill kr = Arbeidskapital 782 mill kr –1 023 mill kr 22

KS: ”Kommunene og norsk økonomi 2/2011”, side

Opphevelsen i 2000 av daværende § 48 nr 2: ”Midler som innkommer ved salg av fast eiendom eller av andre større kapitalgjenstander, kan ikke brukes til å dekke løpende utgifter. Departementet kan i særlige tilfeller dispensere fra forbudet i dette ledd.”  Opphevelsen betydde IKKE at nå kan midler fra salg av anleggsmidler brukes til å dekke løpende utgifter.  Opphevelsen ble gjort for å muliggjøre en modifikasjon, slik at de som ikke tappet sine AS-er for utbytte, ikke skulle ha ulempe av det 24

Regnskapsforskriften § 3 - Årsregnskapet Fjerde ledd (tilføyd 22. september 2004): Ved salg av finansielle anleggsmidler, skal en andel av salgsinntekten regnes som avkastning på innskutt kapital. Første setning kommer kun til anvendelse dersom kommunen eller fylkeskommunen har bestemmende innflytelse i selskapet. Avkastning på innskutt kapital skal regnes som løpende inntekt. Som avkastning på innskutt kapital skal regnes det beløpet kommunen eller fylkeskommunen maksimalt kunne fått i utbytte etter lov…...om aksjeselskaper § 8-1, beregnet ved siste årsskifte før salgsdato, fratrukket utbytte utbetalt i salgsåret. …….. Dette er den modifikasjonen som lovendringen skulle åpne for 25

Konklusjon Våre etterkommere vil takke oss hvis vi tar vare på og forsvarer kommuneregnskapets grunnleggende prinsipper, som er viktige for å opprettholde kommunenes evne til å ivareta kommunenes samfunnsmessige oppgaver 26