Praktisk skatte- og avgiftsrett for næringseiendom, 17. og 18. oktober Lars Aasen, Partner PwC www.pwc.no

Agenda Lars Aasen : 1. Innledning 2. Statsbudsjettet 2012 3. Valg av skatteoptimal selskapsform ved erverv og utvikling av fast eiendom 4. Forslag om endringer vedr skattefrie reorganiseringer 5. Praksis vedrørende nye avskrivningsregler for tekniske installasjoner 6. Noen utvalgte problemstillinger typiske i eiendomsselskap Ingvar Gjedrem: Vedlikehold / påkostning Utviklingskostnader og infrastruktur Saldogrupper Amlengdesprinsippet Formuesfastsettelse

Skatteutfordringer for en eiendomsbesitter? Ikke eget skatteregime - 28 prosent skatt på driftsoverskudd Fritaksmetode ved salgsgevinst av aksjer Fradragsrett ved tap (ved salg av innmat) Fullt rentefradrag selv om gevinsten kan bli skattefri I praksis som hovedregel mulig å unngå dokumentavgift Avskrivningsregler liberalisert Foretaksmodell (opptil 51% beskatning) Uttaksmodell for privatpersoner (minus skjerming) Skjerpet formueskatt på eiendom Eiendomsskatt på fremmarsj Evalueringen av skattereformen

Alternative organiseringer Aksjonærmodellen 48,16% AS Egen bolig Kapital- inntekt Foretaksmodellen Virksomhet Deltakermodellen Fritaksmetoden 0,84% EPF DLS DLS AS 0% 28% 51% 48,16%

Antall nyregistrerte aksjeselskaper økte kraftig i forbindelse med skattereformen – særlig eiendomsselskap

Evalueringen av skattereformen

Skattereformen - evaluering 18/10/2011 Skattereformen - evaluering Finansminister Sigbjørn Johnsen presenterte fredag 1. april 2011, Regjeringens evaluering av skattereformen 2006. Hovedkonklusjon: Skattereformen fungerer etter sin hensikt Bred evaluering av skattereformen Fritaksmetoden Aksjonærmodellen Foretaksmodellen Deltakermodellen

Evaluering av skattereformen Ved fremleggelsen av Meld. St. 11 (2010-2011) ble det varslet om mulige endringer i skattereglene: Mulig opphevelse av bestemmelsen om at 3 % av gevinsten ved salg av aksjer mv. skal inntektsføres når mottakeren er omfattet av fritaksmetoden. Etter endringen vil utbytter fremdeles være gjenstand for slik inntektsføring (3 % av utbyttet inntektsføres og beskattes som alminnelig inntekt med 28 %). Endringen i treprosentregelen vil imidlertid tidligst bli foreslått fra 2012. Konsernbidrag er i motsetning til utbytte ikke omfattet av treprosentregelen, og Regjeringen varsler at den vil vurdere å frita utbytte mellom konsernselskaper fra denne bestemmelsen.

Evaluering av skattereformen (forts.) Det tas sikte på å oppheve regelen om beregning av korreksjonsinntekt (fremskutt beskatning) ved utdeling av ubeskattet kapital. Endringen vil tidligst bli foreslått fra 2012. I tillegg vil enkelte bestemmelser bli nærmere vurdert: Sjablonregelen som avgrenser fritaksmetodens anvendelse ved realisasjon av andeler i deltakerlignede selskaper Det arbeides med forslag til en regel som kan avskjære fradrag for tap på fordring mellom nærstående selskaper. Finansdepartementet vil arbeide videre med en gjennomgang av NOKUS- reglene (reglene om særlig beskatning av norskkontrollerte utenlandske selskaper).

Evaluering av skattereformen - deltakermodellen Finansdepartementet tar sikte på å sende forslag til endringer i deltakermodellen på høring i løpet av 2011. Det tas sikte på at forslaget blant annet vil omfatte følgende: Forenklinger vedrørende fradragsbegrensningen for kommandittister. Alternative og enklere løsninger for måling av innskudd i deltakerlignede selskaper vurderes Det arbeides også med å oppnå større grad av stedlig samordning av skatteoppgjøret for deltakere.  

Evaluering av skattereformen forslag Finansdepartementet ikke går videre med Det foreslås ikke endringer i formuesskatten. Det arbeides ikke arbeide videre med forslagene om en særlig aksjespareordning Det er ikke aktuelt med en avsetningsordning for enkeltpersonforetak.

Statsbudsjettet 2012

Endringer i treprosentregelen i fritaksmetoden Avgrensning og utvidelse av regelens anvendelsesområde Skattelovens utgangspunkt er at det bare gis fradrag for kostnader knyttet til skattepliktige inntekter, jf. § 6-1. Rettstilstanden per idag Selskapene har fradragsrett for kostnader knyttet til de skattefrie aksjeinntektene. 3 prosent av netto aksjeinntekter som er fritatt for skatt under fritaksmetoden inntektsføres, jf. skatteloven § 2-38 sjette ledd. Bestemmelsen fungerer som en sjablongmessig reversering av fradragsretten selskapene har for kostnader knyttet til de skattefrie aksjeinntektene.

Endringer i treprosentregelen i fritaksmetoden avgrensning av regelens anvendelsesområde Treprosentregelen er imidlertid en grov sjablong og kan være lite treffsikker i enkelttilfeller. En del administrative forenklinger er borte, ettersom det må foretas gevinst- og tapsberegninger ved realisasjon. Endringer Følgende inntekter skal i henhold til forslaget ikke lenger være skattepliktige: inntekt fra gevinster generelt. utbytter og utdelinger til selskaper hjemmehørende i utlandet, forutsatt at selskapet driver skattepliktig virksomhet i Norge og aksjene er knyttet til denne virksomheten.

Endringer i treprosentregelen i fritaksmetoden avgrensning av regelens anvendelsesområde utbytte i konsernforhold, jf. ny bokstav c i skatteloven § 2-38 sjette ledd. Gjelder også utbytte til eller fra selskaper i konsernforhold hjemmehørende i EØS. Treprosentregelen skal i henhold til forslaget utvides til å omfatte følgende inntekter: utdelinger fra deltakerlignede selskaper skal omfattes, slik at 3 prosent av utdelingene blir skattepliktig inntekt for mottaker. skattefrie inntekter oppebåret av et utenlandsk selskap gjennom virksomhet som er skattepliktig til Norge etter skatteloven § 2-3 første ledd bokstav b.

Endringer i treprosentregelen i fritaksmetoden avgrensning av regelens anvendelsesområde Ikrafttredelse: Endringene trer i kraft fra 1. januar 2012.

Tap på fordring mellom nærstående selskaper Avskjæring av fradragsretten Rettstilstanden per idag Tap på fordring er fradragsberettiget når fordringen har tilstrekkelig tilknytning til debitors virksomhet, jf. skatteloven § 6-2 annet ledd. Dette kan utnyttes, og tilpasningene undergraver hensynet til en symmetrisk skattemessig behandling gevinster og tap.

Tap på fordring mellom nærstående selskaper Avskjæring av fradragsretten Endringer: Tap på fordring til nærstående selskaper avskjæres. Selskaper som omfattes av endringen Kreditorselskaper som omfattes av skatteloven § 2-38 første ledd. Fordringer fra deltakerlignende selskaper. Debitorselskaper som omfattes av skatteloven § 2-38 annet ledd bokstav a og b, også utenlandske. Nærmere avgrensning av nærstående selskaper og hvilke fordringer som skal omfattes vil bli regulert i skattelovforskriften.

Tap på fordring mellom nærstående selskaper Avskjæring av fradragsretten 2) Kriterier for hvem som skal anses som nærstående Morselskapet må eie mer enn 90 prosent av aksjene, og besitter en tilsvarende andel av stemmene som kan avgis på generalforsamlingen eller selskapsmøte i debitorselskapet. Også indirekte eie omfattes: krav til eierandel er oppfylt hvis kravet til mer enn 90 prosent eierandel er oppfylt i hvert ledd i eierkjeden. Vilkåret vil også være oppfylt hvis to eller flere selskaper i eierkjeden sammen oppfyller kravet til eierandel i debitorselskapet. Følgende selskaper vil dermed omfattes: - selskaper som omfattes av skatteloven § 2-38 første ledd med mer enn 90 % eierandel i selskaper som omfattes av skatteloven § 2-38 annet ledd bokstav a.

Tap på fordring mellom nærstående selskaper Avskjæring av fradragsretten - lån til deltakerlignende selskaper der kreditorselskapet har mer enn 90 prosent eierandel. lån fra deltakerlignede selskaper til selskaper som omfattes av skatteloven § 2-38 annet ledd bokstav a, hvis det deltakerlignende selskapet har en eierandel på mer enn 90 prosent i debitorselskapet. både kreditorselskapet og debitorselskapet direkte eller indirekte eies med mer enn 90 prosent av et felles morselskap, slik at blant annet fordringer mellom søsterselskaper omfattes.

Tap på fordring mellom nærstående selskaper Avskjæring av fradragsretten Tap som likevel omfattes av fradragsretten Tap på kundefordringer, dermed ingen begrensninger i de alminnelige regler i skatteloven om tap på fordringer, herunder § 6- 2 annet ledd og skattelovforskriften § 6-2-1 første ledd bokstav b, samt regelen om nedskriving av kundefordringer i skatteloven § 14- 5 fjerde ledd bokstav b til e. Tap på fordring utenfor virksomhet dersom verdien av fordringen tidligere har vært regnet som skattepliktig inntekt eller har inngått på gevinst-/tapsoppgjør med skatterettslig virkning fordringshaveren. Fordringer som oppstår i forbindelse med trekantfusjoner/-fisjoner som gjennomføres etter fordringsmodellen.

Tap på fordring mellom nærstående selskaper Avskjæring av fradragsretten Ikrafttredelse og gjennomføring 6. oktober 2011. Dette innebærer at fradragsbegrensningen vil omfatte tap som er endelig konstatert fra og med dette tidspunktet tap som er pådratt ved salg etter dette tidspunktet tap ved konvertering av fordringer som er besluttet fra dette tidspunktet Ny bestemmelse i skatteloven § 6-2 tredje ledd og endringer i skattelovforskriften.

Endringer i avskrivingsreglene Varige og betydelige driftsmidler avskrives etter saldoavskrivingsreglene i skatteloven §§ 14-40 til 14-48. Bakgrunn for avskrivingsreglene: skattemessige avskrivninger skal så langt som mulig gjenspeile driftsmidlenes faktiske verdifall. Hensynet må veies opp mot et stabilt og enkelt skattesystem. Etter dagens regler forårsaker grensedragningen mellom anleggs- og maskingrupper rettslig tvil, jf. dommene Hydro Sunndals aluminiumsverk og Alcoas aluminiumsverk. Problemstillingen i disse sakene har vært hvorvidt enkelte driftsmidler i industrianlegg skal avskrives som anlegg eller maskin, med avskrivingssatser på henholdsvis 20 og 4 prosent.

Endringer i avskrivingsreglene Problemet med dagens avskrivingsregler er at avskrivingssatsen ikke er godt tilpasset driftsmidlenes levetid. I Alcoa-dommen uttaler retten at for driftsmidler med levetid 20 år ville en mer realistisk avskrivingssats være rundt ti prosent. Endringer i gjeldende rett: Forhøyet avskrivingssats på 10 prosent for anlegg som må anses å ha en brukstid på ikke over 20 år fra det er nytt, endring i skatteloven § 14-43 annet ledd. Presisering i skatteloven § 14-41 første ledd bokstav h at hjelpe- og tilleggsinstillasjoner i industrianlegg (herunder blant annet sjøpumpeanlegg, renseanlegg, trykkluftanlegg og kjølesystem) skal regnes som anlegg.

Endringer i eiendomsskatten – Statsbudsjettet 2011 I dag: mulighet for eiendomsskatt i hele kommunen, i bymessig strøk, på verk og bruk samt i bymessige strøk og på verk og bruk Utvidet til også å gjelde Verk og bruk og annen næringseiendom i hele kommunen, og all eiendom i bymessig strøk og på verk og bruk og annen næringseiendom i hele kommunen

Endring vedrørende eiendomsskatt Gjeldende rett: Kommunene har ikke anledning til å skattlegge all bolig- og fritidseiendom, og all næringseiendom er skjermet. Endring: Nytt alternativ i eigedomsskattelova, med all eiendom i hele kommunen, unntatt næringseiendom og verk og bruk, som skatteobjekt. Konsekvens av endringen: Det nye alternativet vil omfatte ikke bare helt eller delvis ferdige boliger og hytter med tilhørende tomt, men også ubebygd areal uten næringsklassifisering, samt bebygget eiendom som ikke er næringseiendom, selv om den heller ikke er bolig eller hytte.

Endring vedrørende eiendomsskatt Offentlig regulering av ubebygd areal til næringsformål vil i utgangspunktet være tilstrekkelig til næringsklassifisering . Uten slik regulering må grensedragningen skje etter en samlet vurdering av eierens utnyttelsesplaner, der den konkrete sannsynligheten for næringsutnyttelse må være overveiende før slik klassifisering kan skje. En næringsdrivende entreprenørs anskaffelse og bebyggelse av tomter for senere bolig- eller hytteomsetning regnes i denne forbindelse ikke som næringsutnyttelse. Det samme gjelder utleide boliger og hytter selv om de inngår i utleienæring for eieren. Ikrafttredelse og overgangsregel: Endringen trer i kraft fra og med 1. januar 2012. I 2012 utsettes fristen for å skrive ut eiendomsskatt fra 1. mars til utgangen av juni.

Endring vedrørende eiendomsskatt Innføring av nytt utskrivingsalternativ innebærer et ”særegent forhold” som gir grunnlag for å gjennomføre en ny alminnelig taksering, jr. Prop. 1 LS (2010-2011) avsnitt 15.5.2.

Ingvar Gjedrem, Manager PwC NE Kunnskap - Skatt Oslo, 17./18. oktober 2011 Ingvar Gjedrem, Manager PwC www.pwc.no

Agenda Vedlikehold / påkostning Utviklingskostnader og infrastruktur Saldogrupper Amlengdesprinsippet Formuesfastsettelse

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering

Hovedregel om fradragsrett – skatteloven § 6-1 ”Det gis fradrag for kostnad som er pådratt for å erverve, vedlikeholde eller sikre skattepliktig inntekt. Verdien av kostnad ved direkte fradrag: 28% Verdien av aktivert påkostning forutsatt hhv 6 og 5% internrente: Saldogruppe j, 10% avskrivning: 17,5/18,7% Saldogruppe h, 4 % avskrivning: 11,2/12,4% Saldogruppe i 2 % avskrivning: 7/8%

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Hovedregel om fradragsrett – skatteloven § 6-1 ”Det gis fradrag for kostnad som er pådratt for å erverve, vedlikeholde eller sikre skattepliktig inntekt.” Bestemmelsen oppstiller to vilkår: 1) Tilknytningskriterium (”for å…”) Kostnad må dekkes av riktig selskap 2) Oppofrelseskriterium (”er pådratt”) Ombytting av formuesverdier er ingen oppofrelse Kontrollspørsmål: mottatt varige verdier som vederlag?

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Vedlikehold vs. påkostning av fast eiendom Rettstilstanden – oversikt Hva er vedlikehold? Arbeider som utføres for å bringe den faste eiendommen tilbake i den høyeste stand den tidligere har vært, enten som ny eller på et senere tidspunkt Arbeidene må dekke et vedlikeholdsbehov Hva innebærer dette?

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Vedlikehold vs. påkostning av fast eiendom Rettstilstanden – grensen vedlikehold – påkostning Den høyeste standard som eiendommen en gang har hatt (uansett eier) Vurdering av faktum

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Vedlikehold vs. påkostning av fast eiendom Rettstilstanden – grensen vedlikehold – påkostning Forbedring: Standardsammenligning (høy, middels, lav) Arbeider som fører til forbedring av en gjenstand utover den stand den en gang har vært i, er ikke vedlikehold Ved avgjørelsen av om det er skjedd en forbedring må det tas hensyn til utviklingen som har funnet sted i materialbruk m v siden gjenstanden var ny

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Vedlikehold vs. påkostning av fast eiendom Rettstilstanden – grensen vedlikehold – påkostning Finansdepartementet har i uttalelse inntatt i Utv. 1975 side 586 lagt til grunn at man skal være fleksibel ved vurderingen av om en standardforbedring har funnet sted: ”Departementet er enig i at i de tilfelle hvor et hus blir reparert med bedre og dyrere materialer enn det som opprinnelig ble brukt, bør fradraget for utgifter til vedlikehold som utgangspunkt begrenses til hva det ville ha kostet å reparere med samme materialer som tidligere var benyttet. Ved avgjørelsen av om det er skjedd en standardforbedring, må det imidlertid etter departementets mening tas et visst hensyn til den utvikling som finner sted innen bygningsbransjen”.

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Vedlikehold vs. påkostning av fast eiendom Rettstilstanden – grensen vedlikehold – påkostning Endring: Arbeider som utelukkende består i endring av en fast eiendom, er ikke vedlikehold. Dette gjelder selv om endringen ikke innebærer noen standardforbedring eller verdiøkning Endring som går ut på å omgjøre en tidligere endring, slik at gjenstanden bringes tilbake i sin opprinnelige form og stand, anses heller ikke som vedlikehold Bakgrunnen er at vedlikeholdet normalt må knyttes til slit eller elde

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Vedlikehold vs. påkostning av fast eiendom Rettstilstanden – grensen vedlikehold – påkostning Forbedring eller endring erstatter vedlikehold: Var det nødvendig å reparere eller vedlikeholde den delen av den faste eiendommen som forbedringsarbeidet/endringsarbeidet utføres på, har skattyteren krav på fradrag for hva det ville ha kostet å utføre reparasjonen eller vedlikeholdet Fradraget kan ikke overstige de faktiske kostnader til forbedringen/endringen, og må begrenses til vedlikeholdskostnader innen samme standard som tidligere

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Merkostnadssynspunktet Fra Lignings-ABC 2009/2010 siteres: ”Var det nødvendig å reparere eller vedlikeholde den delen av formuesobjektet som påkostningsarbeidet utføres på, har skattyteren krav på fradrag for hva det ville ha kostet å utføre reparasjonen eller vedlikeholdet (tenkt vedlikehold). Dette gjelder både hvor påkostningene består i forbedringer og hvor det gjelder endringsarbeider. Fradraget kan ikke overstige de faktiske kostnader til forbedringen/endringen. Videre må fradraget begrenses til vedlikeholdskostnader innen samme standard som tidligere (lav, middels, høy).” Det følger av ovennevnte at det bare er merkostnader som skyldes endringene som skal aktiveres. Her ligger betydelige praktiske utfordringer knyttet til dokumentasjon.

Leietakertilpasninger Ikke etablert egne regler. Må Basere seg på alminnelige regler og vurdere om det er vedlikehold eller standardfordring/endringsarbeid Gjems Onstad; ”Under endringsarbeider går en rekke former for leietagertilpasninger ved skifte til nye leietagere. Etter ligningspraksis gis ikke fradrag for slike leietagertilpasninger. De kreves aktivert.... Resultatet er urimelig og burde stride mot det prinsipielle skillet mellom aktiveringsplikt og direkte fradragsrett…Ikke sjelden innrømmes vedlikeholdsfradrag for leieboertilpasninger. Det kan skyldes en rimelighetsvurdering.”

Leietakertilpasninger Hva hvis leietaker tar kostnaden ? Leietaker kan avskrive påkostninger fordelt over leieperioden Trolig bør omfattende vedlikeholdsløft også aktiveres for leietaker, mens vanlig vedlikehold i leieperioden normalt kan kostnadsføres.

Leietakertilpasninger Kan utleier bli skattepliktig for leietakers arbeid på bygget Lite aktuelt for løpende vedlikehold Påkostning vil imidlertid gjerne være en skattepliktig fordel for utleier, jf Eikfinans - saken (Rt 1986 side 97). Dette ble ikke diskutert men kun lagt til grunn. Fordelen ble ansett å tilflyte utleier allerede da arbeidet ble gjort og ikke ved utløpet av leieperioden

Leietakertilpasninger Det bør vurderes konkret om vedlikeholdsløft er en skattepliktig fordel for utleier. Eks 1. Leietaker får et slitt lokale og må foreta betydelige arbeider for å kunne disponere disse – bygget får en verdiøkning som kan ses som en fordel for utleier Eks 2. Leietaker får fine og moderne lokaler til disposisjon. Lokalene slites ned i leietakers leietid uten at kontraktspålagt vedlikehold gjøres løpende. Er da ingen verdiøkning i forhold til opprinnelig standard.

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Vedlikehold vs. påkostning av fast eiendom Rettstilstanden – grensen vedlikehold – påkostning Utskifting av en selvstendig formuesgjenstand kan ikke anses som vedlikehold Derimot vil utskifting av en del av en formuesgjenstand med en – ny del av samme slag Være vedlikehold, dersom reparasjon eller vedlikehold av denne er nødvendig Sentralt spørsmål: hva er ett formuesobjekt/en enhet i denne sammenheng?

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Ny saldogruppe j for faste tekniske innstallasjoner – innsnevring av enhetsbegrepet for bygg Eks.: varmeanlegg, kjøle- og fryseanlegg, elektrisk anlegg, sanitæranlegg, heisanlegg, o.l. Er typisk en integrert del av bygningen og tjener bygningens brukelighet som bygning, i motsetning til installasjoner som tjener den aktuelle virksomheten i bygget Produksjonsmaskiner skal føres i saldogruppe d), selv om de er fast installert Ligningsteknisk; Det skal være separat installasjonssaldo for hvert bygg Flere installasjoner i samme bygg samles på dette byggets installasjonssaldo

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Konsekvenser? Ønsket å stimulere til energieffektive løsninger Men: Full utskiftning av installasjoner må nå aktiveres. Kunne tidligere ofte utgiftsføres direkte som vedlikehold Nåverdien av avskrivninger øker med ca 10 % (fra ca 7 % til ca 17 %) Med 10 % avskrivning; ca 70 % av saldo nedskrevet etter 10 år, mot 20 % nedskrevet med 2 % Oppsummert: Fremtidige kostnader: positivt for nyinvesteringer, men ofte en skatteskjerpelse for ”vedlikeholdsløft” Etablert saldo i) (nedlagte investeringer): positivt med høyere avskrivninger

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Konsekvenser for skillet mellom vedlikehold og påkostning? Hvis en hel enhet skiftes ut, må den nye enheten aktiveres, mens eventuell salgssum for den gamle enheten kan føres til nedskrivning på saldo Det sentrale spørsmålet blir hva som skal anses som en enhet Det kan ikke være tvil om at en heis er en enhet, og at utgifter til utskifting av heis skal aktiveres Et vanskeligere eksempel kan være et ventilasjonsanlegg. Et slikt anlegg består typisk hovedsakelig av noen motorer, noen vifter samt kanalene. Hvis ventilasjonsanlegget defineres som en enhet, vil for eksempel samtidig utskifting av alle motorene antakelig kunne anses som vedlikehold

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Grensen mot nyanskaffelse Arbeidet på en fast eiendom kan bli så omfattende at resultatet må anses som en ny gjenstand. Vurderes i forhold til hvor mye som er igjen av den opprinnelige gjenstand. Ved vurderingen må det legges vekt på både fysiske, funksjonelle og økonomiske betraktninger

Skillet mellom vedlikehold og nyanskaffelse Utgiftsføring vs Skillet mellom vedlikehold og nyanskaffelse Utgiftsføring vs. aktivering HRD inntatt i Utv. 1999/1400 Sakens faktum: Mindre forretningsbygg i Stavanger kjøpt i 1992 og arbeidet på bygget ble startet forholdsvis kort tid etter Kjøpesummen var på kr 525 00 Det var planlagt rehabilitering for kr 400 000 Totale rehabiliteringskostnader ble kr 1 650 000 etter at betydelige råteskader og andre svakheter ble avdekket underveis Spørsmål: Var arbeidene så omfattende at det reell sett var oppføring av et nytt bygg?

Skillet mellom vedlikehold og nyanskaffelse Følgende deler av bygget var i behold; Grunnmuren stort sett intakt Maskinlaftet reisverk intakt for tre av veggene Videre beholdt Trappehus med trapp fra første til tredje etasje Noe av bæringene/bjelkelag i etasjeskillet mellom kjeller og første etasje Ca 80% av ytterpanelet Vinduer flyttet Sanitærutstyr gjeninnsatt Takstein En av inngangsdørene Automatsikringene Tidligere var bygget kun benyttet til forretningsdrift. Nå var det også innredet en leilighet i øverste etasje.

Skillet mellom vedlikehold og nyanskaffelse utgiftsføring vs Skillet mellom vedlikehold og nyanskaffelse utgiftsføring vs. aktivering Rettens flertall (4-1) kom etter en helhetsvurdering til at det var foretatt oppføring av en ny bygning - ”Nytt bygg på den tidligere rammen” Avgjørende var hvorvidt det gamle bare er en mindre vesentlig del av den ferdige gjenstanden. Retten så hen til Ytre preg og funksjoner Hvor mye av den gamle bygningen som var i behold Økonomisk verdi på beholdte deler var liten i forhold til helheten Rehabiliteringens/arbeidenes omfang At arbeidene er konsentrert over et relativt kort tidsrom Dommen har blitt kritisert som for streng, men man må forholde seg til den Merk at merverdisynspunktet ikke gjelder ved nyanskaffelser

Skillet mellom vedlikehold og nyanskaffelse Utgiftsføring vs Skillet mellom vedlikehold og nyanskaffelse Utgiftsføring vs. aktivering Likevel håp hvis man har kjøpt ”katta i sekken”; HR uttalte: ”En annen sak er at det antagelig bare vil være aktuelt å karakterisere en reparasjon av et hus som nyanskaffelse på grunn av arbeidenes omfang, når arbeidene skjer konsentrert over et relativt kort tidsrom, jf. Skattelovkommentaren 1997/98 side 487. ” Mao. mulig å tilpasse seg, men det kan selvsagt være forretningsmessig uheldig å fordele arbeidet over en lengre periode.

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Hvordan behandler man kjøpesummen som er allokert til bygg i et tilfelle som dette ? Dersom arbeidet anses som anskaffelse av ett nytt bygg, er det naturlig også å anse arbeidet som riving av det gamle Riving er skattemessig realisasjon. Utgangsverdien settes til kr 0,- Dette gir et skattemessig tap som føres over gevinst og tapskonto Annerledes ved å rive en fløy; dette er normalt endringsarbeid

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Vedlikehold vs. påkostning av fast eiendom Bevis/dokumentasjon Salgsprospekt (fra eiendommen ble kjøpt og/eller fra aksjene/andelene ble kjøpt) Tilstandsrapporter (fra eiendommen ble kjøpt, eller senere) Takster Tegninger før og etter Beskrivelse (som grunnlag for tilbud/anbud) – tilbuds/anbudsbeskrivelse og tegninger Tilbud/anbud/hovedentreprise/avtale med entreprenør, mv. Angivelse av alder på teknisk utstyr Bilder/film Utarbeide, datere og signere egen beskrivelse Sluttrapport Annet?

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Vedlikehold vs. påkostning av fast eiendom Bevis/dokumentasjon – råd til selskapene Vær nøye med å gi en riktig klassifikasjon og med ordbruken; Bruk ikke ord som påkostning, oppgradering e l dersom disse feilaktig kan lede tanken mot påkostning Lage arkiv (gjerne elektronisk) for hver bygning / del av bygning – legg forløpende inn opplysninger, kopier av fakturaer, bilder, etc. Sørge for at egne ansatte og eksterne (f eks entreprenører og underentreprenører) så langt som mulig spesifiserer hva de har gjort Dersom behov for vedlikehold og standardforbedring/ endring – innhente tilbud på hva tilsvarende standard som den gamle/vedlikehold uten endring ville ha kostet

Skillet mellom vedlikehold og påkostning Utgiftsføring vs. aktivering Grensen mot tomtekjøp Det vil alltid være nødvendig å allokere en del av kjøpesummen til tomteverdien. Foredelingen skal foretas ved et begrunnet skjønn. Kostprisen for tomt gir ikke fradragsrett og kan heller ikke avskrives Et forholdsvis vanlig kontrollområde Et kjøp av eiendom der bygget rives umiddelbart eller kort tid etter kjøpet , kan bli ansett å utgjøre et kjøp av tomt. Trolig uavhengig av om taksten ved kjøp legger verdi på bygget. Vi antar at det vil være vanskelig å hevde at hele kjøpesummen skal allokeres til tomta, dersom ny eier først benytter bygget i næringsvirksomhet.

Date VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Rettstilstanden – grensen bygning – innbo Kostnader til utskifting eller vedlikehold av følgende gjenstander mv er normalt fortsatt fradragsberettiget som kostnader til vedlikehold av bygning: Vegg-til-vegg teppe; Markiser, persienner; Felles anlegg for radio/fjernsyn; - Fastmontert vaskemaskin i felles rom til felles bruk f eks i flermannsbolig;

VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Rettstilstanden – grensen bygning - innbo Kostnader til utskifting eller vedlikehold av følgende gjenstander mv er normalt ikke lenger fradragsberettiget som kostnader til vedlikehold av bygning: Fastmontert utstyr for oppvarming av bygning; f eks vedovn, panelovn; olje/parafinbrenner, peis, sentralfyranlegg, mv; Toalett/badekar/dusj/håndva sk/ varmtvannberder; Heisanlegg; Kjølerom med maskiner; og Elektrisk anlegg (til og med kontaktpunkt i vegg eller tak).

Date VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Rettstilstanden – grensen bygning – innbo Normalt anses ikke følgende gjenstander som en del av bygget: Vaskemaskin/komfyr i leilighetene, Lett demonterbare lamper, Produksjonsmaskiner.

Date VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Rettstilstanden – erstatning til dekning av reparasjon Erstatning til dekning av reparasjon, medfører at det bare er kostnader utover erstatningen som kan fradras i inntekten Dette gjelder selv om erstatningen ikke er skattepliktig I praksis kan en godta at erstatningen inntektsføres ved utbetaling og at kostnadene kostnadsføres etter hvert. Det skal i slike tilfeller ikke foretas noen nedskrivning på saldo Reduksjon av kjøpesummen (prisavslag) på grunn av mangler ved gjenstanden gir ikke grunnlag for å redusere fradrag for vedlikeholdskostnader hos kjøperen.

VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler Date VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler Innvendig Utsmykninger Utvendig

VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – innvendig Date VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – innvendig Utskifting av gulvbelegg hvor behov for utskiftning Gulvbelegg av samme standard (lav, middels, høy) = vedlikehold Skiftes ut med parkett, fliser eller stein = trolig standardforbedring = påkostning, dog får man fradrag for hva det ville kostet å legge gulvbelegg av samme standard som den gamle Maling av tak, vegger, vinduer og dører som er malt fra før og som har behov for ny maling = vedlikehold

VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – innvendig Date VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – innvendig Nye vinduer og/eller dører hvor behov for utskifting Nye vinduer og/eller dører av samme standard = vedlikehold Nye vinduer/dører av høyere standard = påkostning, dog får man fradrag for hva det ville kostet å sette inn vinduer/dører av samme standard Flytting av vinduer/dører = påkostning

VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – innvendig Date VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – innvendig Bad - hvor behov for vedlikehold Eksisterende bad pusses opp = vedlikehold Bad flyttes = påkostning (dog fradrag for vedlikeholdsbehov)

VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – innvendig Date VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – innvendig Kjøkken – hvor behov for vedlikehold Skifte av skapdører, benkeplater m v og samme standard = vedlikehold Ny kjøkkenløsning og innredning/flytting av kjøkken = påkostning for den delen av kostnaden som evt. overstiger hva det ville kostet å vedlikeholde den gamle innredningen

VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – innvendig Date VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – innvendig Elektrisk – hvor behov for vedlikehold Vanligvis vedlikehold ved utskifting av mindre enheter Nye kurser kan være påkostning VVS – hvor behov for vedlikehold Utskifting av mindre enheter er vanligvis vedlikehold Kapasitetsutvidelse eks pga flere bad vil normalt være påkostning Brannsikringsanlegg Ved utskifting av hele anlegg er det aktivering

VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – innvendig Date VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – innvendig Telefonanlegg m v Heis – reparasjon er normalt vedlikehold - skifte av heis er påkostning

VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – innvendig Date VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – innvendig Isolasjon Trapper Spesialrom og utstyr

VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – utsmykninger Date VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – utsmykninger Kunst eller antikviteter til fellesarealer – ikke fradragsrett Hva anses som kunst/antikviteter? Hvis ikke anses som kunst Aktivere kun dersom enten levetid på minst 3 år eller NOK 15 000 i kostpris – avskrives på saldo dersom verdiforringes ved slit eller elde Skifter ut gjenstander m v som ikke anses som kunst Direkte fradragsføring dersom levetid under 3 år eller kostpris under NOK 15 000

VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – utvendig Date VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – utvendig Nytt tak hvor behov for utskiftning Nytt tak av samme standard = vedlikehold Nytt tak av høyere standard = påkostning, dog får man fradrag for hva det ville kostet å sette inn tak av samme standard Dører hvor behov for utskiftning Nye dører av samme standard = vedlikehold Nye dører høyere standard = påkostning, dog får man fradrag for hva det ville kostet å sette inn vinduer/dører av samme standard Flytting av dører = påkostning

VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – utvendig Date VEDLIKEHOLD VS PÅKOSTNING AV FAST EIENDOM Eksempler – utvendig Fasader Trapper Persienner, markiser, baldakiner og lignende Bakgård Vedlikehold hvis samme standard Påkostning hvis høyere standard Påkostning ved anskaffelse av flere enheter (eks en ekstra trapp, ekstra persienne)

Utviklingskostnader/infrastruktur Div utgifter ihht Lignings-ABC 2010/11 Anlegg av fortau – tomt Asfaltering av fortau – saldogruppe h Ny asfaltering - vedlikehold Grøntanlegg – tomt Tilkoblingsavgift vann og kloakk – tomt Veianlegg - tomt

Infrastrukturkostnader på annen manns grunn BFU 01/09 Saken gjaldt spørsmål om kostnader ved finansiering av infrastruktur som skulle tilfalle det offentlige kunne utgiftsføres direkte eller om de måtte aktiveres. Skattedirektoratet kom til at skattyter ved å innfri vilkårene om å bidra til infrastruktur fikk en motytelse i form av adgang til å utnytte tomten på ønsket måte, noe som økte eiendommens verdi og derved hadde varig verdi for byggherren. Kostnadene som ikke ble ansett ”pådratt” i skattemessig forstand, skulle da ikke fradragsføres direkte, men aktiveres. Det neste spørsmålet var om kostnadene skulle aktiveres på bygget eller tomten, eventuelt fordeles mellom bygg og tomt. Direktoratet viste til at det i ligningspraksis er lagt til grunn en positiv avgrensning mht. hvilke kostnader som skal aktiveres på bygget. De aktuelle kostnader hadde ikke slik direkte tilknytning til bygget, og skulle derfor i sin helhet aktiveres på tomten.

Infrastrukturkostnader, forts BFU 01.09 ”Kostnadene har slik saken er opplyst, ikke direkte tilknytning til det bygget X skal oppføre, men partene har valgt å bruke byggets størrelse og utforming som fordelingsnøkkel ved fordeling av kostnadene. Partenes valg av fordelingsmetode, som privatrettslig kan være både nødvendig og hensiktsmessig, er imidlertid ikke avgjørende for den skattemessige bedømmelse.” ”Skattedirektoratets konklusjoner er rettskildemessig svakt forankret, og saken vil bli rettslig prøvd.

Saldoreglene Varige og betydelige driftsmidler som verdiforringes pga slit og elde skal avskrives, jf sktl § 14-40 (1): De sentrale kriteriene; 3 år og kr 15 000. Begge må være oppfylt. Merk at større førstegangsanskaffelser av inventar, verktøy, redskap etc. skal behandles som en samlet anskaffelse. Senere utskiftinger skal anses som vedlikehold av beholdningen, mens utvidelse av beholdningen må aktiveres som en påkostning, jf iht. Lignings-ABC. 2010/11.

§ 14-41. Avskrivningsgrupper (saldogrupper) (1) Driftsmidler som avskrives etter § 14-40, inndeles i følgende saldogrupper: a. kontormaskiner o.l. b. ervervet forretningsverdi c. vogntog, lastebiler, busser, varebiler, drosjebiler og kjøretøy for transport av funksjonshemmede d. personbiler, traktorer, maskiner, redskap, instrumenter, inventar m.v. e. skip, fartøyer, rigger m.v. f. fly, helikopter g. anlegg for overføring og distribusjon av elektrisk kraft og elektroteknisk utrusting i kraftforetak h. bygg og anlegg, hoteller, losjihus, bevertningssteder mv. i. forretningsbygg. j. fast teknisk installasjon i bygninger, herunder varmeanlegg, kjøle- og fryseanlegg, elektrisk anlegg, sanitæranlegg, heisanlegg o.l. Departementet kan gi forskrift om avgrensning av fast teknisk installasjon. (2) Når de enkelte delene av et bygg kan henføres til forskjellige avskrivningsgrupper eller ikke er avskrivbare (kombinerte bygg), bedømmes bygget under ett i forhold til spørsmålet om avskrivning på grunnlag av leieverdien for de forskjellige delene. Er bygget delt opp i eierseksjoner, bedømmes hver eierseksjon for seg. (3) Bygningsmessig arbeid ved montering av produksjonsmaskineri kan avskrives sammen med dette i gruppe d. (4) Driftsmidler som inngår i gruppe a, b, c og d avskrives under ett. Grupperingen foretas for hver av skattyterens næringer, jf. § 14-42 første ledd,, og for hver kommune når samme næring drives i flere kommuner, jf. § 14-45 første ledd. I gruppene e, f, g, h og i føres hvert enkelt driftsmiddel på egen saldo. Driftsmidler som inngår i gruppe j skal avskrives under ett for hver bygning.

Kombinerte bygg /seksjonerte bygg Bygget bedømmes under ett på grunnlag av ”leieverdi” for de forskjellige delene. En enten – eller klassifisering Uttrykket ”leieverdi” tilsier at mulig leie, ikke faktisk, leie avgjør, jf Gjems Onstad. Er bygget delt opp i eierseksjoner, bedømmes hver eierseksjon for seg. Et bygg anses seksjonert når seksjoneringen er tinglyst, jf Lignings- ABC. Frittstående bygg må bedømmes separat. Kan være vanskelig å vurdere tilbygg (om dette selvstendig eller uselvstendig må vurderes konkret)

Nærmere om forretningsbygg (gruppe i) I dom inntatt i Rt. 2005 s. 30, fastslo Høyesterett at undervisningslokaler og lokaler tilknyttet helsestudio skal henføres til gruppe i. Om avgrensingen av gruppen forretningsbygg uttalte Høyesterett (premsis 44): «Gruppen 'forretningsbygg' fremstår som det bredeste begrepet, som dekker bygg der det utføres alminnelig kontorvirksomhet, salgsvirksomhet og tjenesteyting med unntak av overnattings- og bevertningsvirksomhet. Jeg anser det klart at de omtvistede virksomhetene i vår sak – undervisning og virksomhet tilknyttet helsestudio – hører hjemme i denne siste gruppen som former for tjenesteyting.» Sykehus, barnehager, skoler, alders – og sykehjem er forretningsbygg, jf Lignings-ABC.

Grensen mellom forretningsbygg og ikke avskrivbar boligeiendom Boliger anses ikke utsatt for verditap og gir ikke rett til avskrivninger Videre følger det av Lignings-ABC 2009/10 at når boligen ikke kan avskrives, kan heller ikke faste tekniske installasjoner avskrives Derimot kan andre driftsmidler i utleid bolig avskrives, eks inventar (uavhengig av om det drives virksomhet). Som bolig menes alle boligbygg, herunder, jf Lignings-ABC 2009/10 side 324; Leiegårder Pendlerbolig Fritidsboliger Boliger og hytter som nyttes til korttidsutleie kan avskrives når bruken er betydelig. Dette gjelder eks. utleiehytter og bedriftshytter. Funksjonær og arbeiderboliger kan avskrives på gitte vilkår (saldogruppe h).

Saldogruppe h ”bygg og anlegg, hoteller, losjihus, bevertningssteder mv.” Lagerbygg Produksjonsanlegg Avskrivbare arbeider- og funksjonærboliger og utleiehytter

Problemstilling; skille mellom saldogruppe d (inventar) og saldogruppe i (forretningsbygg) Lettvegger: Gjems-Onstad; ”Flyttbare vegger som ikke er skrudd fast og sammenkoblet med gulvet, inngår også i gruppe d. Det samme må gjelde flyttbare vegger som er skrudd fast på en slik måte at det ikke skader gulv mv. at de fjernes.” Lamper og andre elektriske artikler: fra kontaktpunkt og ut er normalt inventar (gruppe d)

Problemstilling; skille mellom saldogruppe d (inventar) og saldogruppe i (forretningsbygg) - Finansdepartement uttalelse inntatt i Utv. 2005/1172; ”Nå er det trolig vanlig at en del arbeid og utstyr av bygningsmessig karakter, blir avskrevet sammen med maskinene, og ikke sammen med bygningen. Eksempler på slike arbeider og slikt utstyr er spesielle røropplegg, spesielle elektriske opplegg, avskjermingsutstyr etc. samt spesielle fundamenter og forsterkninger. I praksis vil ofte det meste av slike arbeider og slikt utstyr som hovedregel både i nye og gamle bygg, bli betraktet som maskinelt utstyr og avskrevet som slikt. Derimot er det antakelig vanlig at forsterkninger av gulv etc. og enklere fundamenter blir betraktet som en del av bygningen og avskrevet sammen med denne når det dreier seg om nyoppføring av bygg. Når gamle bygninger forsterkes for å tåle spesielle maskiner, er det ikke uvanlig å betrakte disse utgiftene som en del av det maskinelle utstyr. Også i saldosystemet bør hovedregelen være at mer spesielt bygningsmessig arbeid som iverksettes av hensyn til produksjonsmaskineriet, kan avskrives sammen med maskinene.” -

Skille mellom saldogruppe j og saldogruppe d Teknisk anlegg som gjelder byggets funksjon som bygg; normalt saldogruppe j. Tekniske anlegg som gjelder bygget funksjon som produksjonslokale; normalt saldogruppe d.

Vedlegg til selvangivelsen Mange vanskelige grensespørsmål knyttet til skillet mellom vedlikehold / påkostning og riktig allokering av saldogrupper Behovet for vedlegg til selvangivelsen bør vurderes Unngår tilleggsskatt dersom skattemyndighetene er uenig i klassifiseringen De økonomiske effektene av ”følgefeil ”reduseres som følge av toårsfrist (og ikke ti år) ved riktige og fullstendige opplysninger

Internprising - Armlengdeprnsippet Vilkår som om transaksjonen var mellom uavhengige parter Transaksjoner skal skje ”på armlengdes avstand” Sktl. § 13-1 OECDs retningslinjer og mønsterskatteavtale

Relevant for eiendomsbransjen Ved ”single purpose” selskaper ofte få /ingen ansatte i selskapene der eiendommene ligger Tjenester ytes ofte fra morselskap eller andre selskaper i konsernet Ulike tjenester - ledelse - administrasjon - regnskapstjenester - vaktmestertjenester og annen forvaltning Konserninterne lån Skriftlige avtaler og markedsbasert vederlag

Allokering av kostnader Et beslektet spørsmål er riktig allokering av kostnader; Eksempler; - revisjon - vedlikehold - regnskap - finansieringskostnader - annet Hvem har nytte av kostnaden?

Armlengdesprinsippet, forts. - Skattemyndighetenes skjønnsadgang Skattemyndighetene kan skjønnsmessig fastsette skattyters skattepliktige inntekt/fradragsberettigede kostnader fra en transaksjon dersom følgende tre vilkår er oppfylt: Det må foreligge et interessefellesskap mellom partene i transaksjonen Det må foreligge en inntektsreduksjon (sammenlignet med hva tilfellet hadde vært dersom det ikke hadde vært interessefellesskap mellom partene) Det må være årsakssammenheng mellom interessefellesskapet og inntektsreduksjonen

Oppgave- og dokumentasjonskrav Oppgaveplikt, lignl. § 4-12 nr. 1 med forskrift oppgave over art og omfang av økonomiske transaksjoner og mellomværende – standardisert RF-skjema (RF-1123) innleveres sammen med selvangivelsen Dokumentasjonskrav, lignl. § 4-12 nr. 2 med forskrift skriftlig dokumentasjon som gir grunnlag for å vurdere om priser og vilkår i transaksjoner mellom nærstående er i samsvar med armlengdeprinsippet skal innleveres senest 45 dager etter krav fra ligningsmyndighetene

Oppgaveplikten – hvem omfattes Enhver juridisk enhet som direkte eller indirekte eier eller kontrollerer en annen enhet med minst 50% eller eies eller kontrolleres av en annen enhet med minst 50% En slik annen enhet er ”nærstående” til skattyter Omfatter også søsterselskaper m.m. (Gjelder både innenfor Norge og over landegrensene)

Oppgaveplikten – Hvem omfattes, forts. Unntak fra oppgaveplikten dersom: skattyter i inntektsåret har transaksjoner med nærstående til en samlet virkelig verdi på mindre enn NOK 10 millioner og skattyter ved utgangen av inntektsåret har mindre enn NOK 25 millioner i mellomværender med nærstående selskaper eller innretninger

Dokumentasjonsplikten – Hvem omfattes Alle skattytere som omfattes av oppgaveplikten Unntak: Skattyteren er del av et konsern som på øverste konsoliderte nivå har færre enn 250 ansatte og salgsinntekt på mindre enn MNOK 400 eller balansesum på mindre enn MNOK 350 Salgsinntekt: Konserninternt salg medregnes ikke Balansesum: Konserninterne fordringer, gjeld, eierandeler etc. medregnes ikke Unntaket gjelder ikke for: Skattytere som er undergitt særskatteplikt etter petroleumsskatteloven Transaksjoner med enheter i land som ikke har skatteavtale med Norge

Oppgave- og dokumentasjonsplikt - Sanksjoner Ved manglende eller for sen innlevering av oppgave og/eller dokumentasjon: 1. Skjønnsligning, lignl. § 8-2 nr. 2 og 3 2. Avskjæring av klageadgang, lignl. § 9-2 nr. 7 a og d

Formuesverdsettelse av utleid næringseiendom Det er i FSFIN § 4-10 fastsatt regler om verdsetting av utleid næringseiendom. Som «næringseiendom» etter FSFIN § 4-10-2 regnes alle typer næringseiendommer, herunder tomt og eiendom i utlandet. Reglene omfatter også fritidseiendom som leies ut i eierens virksomhet. Reglene omfatter for eksempel kontorlokaler, butikker, lager, produksjonslokaler/fabrikker, tomter, parkeringshus, verksteder mv. Gjelder ikke utleide boligeiendommer.

Formuesverdsettelse av utleid næringseiendom Reglene om verdsetting av utleid næringseiendom etter sktl. § 4-10 (3) skal anvendes dersom den utleide delen av eiendommen, herunder en forholdsmessig andel av fellesområder, overstiger 50 % av eiendommens samlede omsetningsverdi, for eksempel basert på takst/verdivurdering, jf. FSFIN § 4-10-2 (2) første punktum. Alternativt kan eieren kreve at vurderingen foretas ut fra forholdet mellom utleid areal, herunder en forholdsmessig andel av fellesområder, og samlet areal, jf. FSFIN § 4-10-2 (2) annet punktum.

Formuesverdsettelse av utleid næringseiendom Reglene om verdsetting av utleid næringseiendom omfatter ikke eiendom som i sin helhet eies av ikke-børsnotert selskap, hvor selskapet ved utgangen av inntektsåret direkte eller indirekte i sin helhet eies av et børsnotert aksjeselskap eller allmennaksjeselskap. Det samme gjelder eiendom eid av ikke-børsnotert selskap som ved utgangen av inntektsåret direkte eller indirekte i sin helhet er eid av personer eller institusjoner som er fritatt for skatteplikt etter skatteloven § 2-30 (skattefri institusjon). Se FSFIN § 4-10-2 (4), jf. § 4-10-9 (5).

Formuesverdsettelse av utleid næringseiendom Formuesverdien av utleid næringseiendom fastsettes til 40 % av en beregnet utleieverdi. Grunnlaget for beregnet utleieverdi ved fastsetting av formuesverdien per 1. januar i året etter inntektsåret, fastsettes til samlet brutto utleieinntekt i inntektsåret, fratrukket eierkostnader, jf. FSFIN § 4- 10-3 og overgangsregel til § 4-10. Eierkostnadene fastsettes sjablonmessig til 10 % av brutto utleieinntekter, jf FSFIN § 4-10-4. Beregnet utleieverdi fremkommer ved at grunnlaget divideres med en kalkulasjonsfaktor som beregnes og kunngjøres av Skattedirektoratet i januar året etter inntektsåret .(Renten for statsobligasjoner med 10 års løpetid pluss 5 prosentpoeng). For inntektsåret 2010 beregnet til 0,085. Ved utleie deler av året/deler av bygget må det ganges opp til full bruk

Formuesverdsettelse av utleid næringseiendom Eksempel: Date Formuesverdsettelse av utleid næringseiendom Eksempel: Eksempel: Brutto leieinntekter kr 2 000 000 - 10 % eierkostnader kr 200 000 Netto leieinntekt kr 1 800 000 Kapitalisert verdi 9% (K.v) kr 20 000 000 Ligningsverdi (40 % av K.v.) kr 8 000 000

Formuesverdsettelse av ikke utleid næringseiendom Det er fra og med inntektsåret 2010 lovfestet nye regler om formuesverdsetting av ikke-utleid næringseiendom Verdien av ikke-utleid næringseiendom skal fastsettes etter en sjablonmetode hvor grunnlaget for formuesfastsettingen skal være eiendommens areal multiplisert med en kvadratmetersats. Formuesverdien skal settes til 40 % av grunnlaget. Verdsettingen skal bygge på observerte utleieverdier som skattemyndighetene mottar i forbindelse med verdsetting av utleid næringseiendom. På grunnlag av disse opplysningene skal det årlig fastsettes kvadratmetersatser som differensieres etter eiendomskategori og beliggenhet.

Formuesverdsettelse av ikke utleid næringseiendom Ofte omfatter en eiendom flere kategorier, for eksempel butikk og lagerlokale. I slike tilfeller skal utgangspunktet være den kategorien som eiendommen i hovedsak faller inn under. Hele eiendommen skal da formuesverdsettes ved bruk av kvadratmetersatsen for denne typen eiendom. I sktl. § 4-10 (1) tredje punktum er det lovfestet en «sikkerhetsventil». Denne innebærer at dersom den sjablonmessige verdsettingen resulterer i en formuesverdi som overstiger 60 % av dokumentert omsetningsverdi, skal formuesverdien settes ned etter krav fra skattyter.

Formuesligning av bolig utleid i næringsvirksomhet Endringer: § 4-10 (3) og FSFIN § 4-10-2 – boliger som leies ut i næringsvirksomhet har hittil vært formueslignet som næringseiendom Boliger som leies ut i næringsvirksomhet vil nå formueslignes som sekundærboliger

Formuesligning av boliger forts. Utgangspunkt at ligningsverdi er en andel av omsetningsverdien. Andelen er 25 % for primærbolig og 40 % for sekundærbolig. Som primærbolig regnes den boligen der skattyter har sitt hjem ved årets utgang. Estimert omsetningsverdi fastsettes ut fra Boligareal x kvadratmeterpris Kvadratmeterpris fastsettes ut fra SSB sine beregninger ut i følgende momenter Boligtype, Byggeår, Boligareal, Geografisk beliggenhet Sikkerhetsventil Ligningsverdi maksimalt 60 % av dokumentert markedspris/omsetningsverdi

Formuesligning av boliger forts. Virkning for skattyter, praktisk Næringsdrivende trenger ikke lenger å utregne ligningsverdi for boliger utleid i næringsvirksomhet etter RF-1098. Næringsdrivende får skjema på lik linje med personlig skattyter med innrapportering av areal o.l. for boliger utleid i næringsvirksomhet Utleid fritidseiendom vil fortsatt lignes likt som næringseiendom Økonomisk Samme sikkerhetsventil på 60 % av omsetningsverdi Ingen vesentlig provenyvirkning for staten

Revisors signatur på næringsoppgaven Ny regel som innebærer at skattemyndighetene skal ha kopi av revisors brev til ledelsen dersom revisor nekter å signere næringsoppgaven. Vi har sett bokettersyn som retter seg direkte mot de temaene som er nevnt i revisors brev til ledelsen.

Spørsmål – ta kontakt med: Ingvar Gjedrem Fast advokat / Manager PwC 95 26 00 64 Ingvar.gjedrem@no.pwc.com © 2010 PwC. “PwC” er benevnelsen for de uavhengige medlemsfirmaene i PricewaterhouseCoopers International Limited. PwCs virksomhet i Norge ligger i selskapene PricewaterhouseCoopers AS og Advokatfirmaet PricewaterhouseCoopers AS.

Optimal eierstruktur – hva lønner seg?

Hvordan lønner det seg å eie – når Hvordan lønner det seg å eie – når? Hva er verdidriverne og når inntreffer de ? Markedsvekst Prosjektutvikling Markedsaktivitet Verdi- skapning og risiko Salg Utleie Bygging Rammetillatelse Reguleringsplan Kommuneplan Synliggjøring av potensielle Tid/kostnader

Idealstruktur for eiendomsselskaper – tradisjonelle utgangspunkter Skille eiendom fra drift Skille ut eiendom i separate eiendomsselskaper Skille ut eiendom som ”naturlig” hører sammen Etablere en hensiktsmessig holdingstruktur Legge til rette for fremtidige salg av aksjer (fritaksmetoden) Redusere risiko Legge til rette for låneopptak og maksimal ”gearing” av investeringen Legge til rette for opptak av forretningspartnere

Omdannelse fra enkeltpersonforetak til AS og holdingstruktur AS A Skattefri omdannelse AS Mor Datter 2. Konsern- fusjon Fordring Fusjon Vederlagsaksjer

Grensen passiv kapital/næring Avgjørende for om foreligger passiv kapitalforvaltning eller næringsvirksomhet, og mulighet for omdannelse til AS Forespørsel og BFU, en ”vinn, vinn situasjon”? Passiv kapitalplassering Næring Omfanget av virksomheten Vurdering av om det drives næring: Egen regning og risiko Egnet til overskudd Varighet og omfang

Etablering av holdingstruktur for selskap i personlig eie AS A AS Mor Datter Konsern- fusjon Fordring Fusjon Vederlagsaksjer Nystiftet

Fremgangsmåte konsernfusjon Skyggekonsern Konsernfusjon med utstedelse av vederlagsaksjer i Mor AS Evt. konsernfisjon til flere selskaper 2 måneders kreditorvarsel Sletting av AS A med gjennomføring av konsernfusjonen samt overføring av samtlige eiendeler, rettigheter og forpliktelser til det overtakende selskapet Nytt org.nr. - AS A slettes, nytt selskap har nytt org.nr. Videreføring av skatteposisjoner i overtakende selskap (selskapsnivå), samt på vederlagsaksjer i morselskap på aksjonærnivå

Overføring av eiendom til separate eiendomsselskaper ved hjelp av fisjon og parallell konsernfisjon Stiftelse av selskaper Mor AS Eiendom AS Hjelp AS Bygg 1 AS Bygg 2 AS Bygg 3 AS Bygg 4 AS

Fisjon av Eiendom AS med overføring til hjelpeselskap, og parallell konsernfisjon inn i det enkelte datterselskap Mor AS Eiendom AS Fisjon HjelpAS Bygg 1 AS Bygg 2 AS Bygg 3 AS Bygg 41 AS Konsernfisjon

Ferdig struktur Mor AS Eiendom AS Bygg 1 Bygg 2 Bygg 3 AS Bygg 4 AS AS

Tingsinnskudd av utfisjonerte eiendomsselskap inn i Eiendom AS Mor AS Tingsinnskudd Eiendom AS Bygg 1 AS Bygg 2 AS Bygg 3 AS Bygg 4 AS

Eksempel fra praksis (“kinderegg”) salg av fast eiendom (eierseksjoner) som aksjesalg 1 3 5 2 4 6 7 8 Total Entreprenør Tomteselskap aksjeeiere Fisjon Aksjesalgsavtale Kjøper avtaler 2033462

Fordeler med modellen Løpende fradrag for inngående mva Overdragelse av ideell eiendomsrett ved fisjon skjer uten realisasjonsbeskatning Ingen dokumentavgift ved fisjon eller aksjesalg Salg av aksjer i hvert seksjonsselskap skjer under fritaksmodellen Seksjonsselskapene er eiendomsselskaper finansiering av aksjekjøp med sikkerhet i seksjonen(e) uavhengig av aksjel. § 8-10, ref. forskrift av 2007 nr. 1333 kap. 3 2033462

Forslag av 25. mars 2011 om lovendringer knyttet til reglene om skattefrie omorganiseringer Forslagene er basert på Finansdepartementets høringsnotat av 18. januar 2010 og uttalelsene som kom inn i forbindelse med høringen våren 2010. De omfatter både nasjonale omorganiseringer, utflytting av selskaper og omorganiseringer som involverer utenlandske selskaper. Adgangen til å gjennomføre omorganiseringer uten at beskatning utløses utvides på flere områder, og vilkårene for å gjennomføre slike omorganiseringer skal i større grad lovfestes. Forslagene innebærer imidlertid også enkelte innskrenkninger. For grenseoverskridende transaksjoner innebærer forslaget en vesentlig liberalisering av dagens regler.

Viktigste forslag for norske eiendomsselskap Trekantfusjoner – skattemessig behandling av fusjonsfordringen Lojalitetsbestemmelsen i sktl. § 14-90 – “klargjøring” og utvidelse Opphevelse av kravet til selskapsrettlig og regnskapsrettlig lovlig gjennomføring av fusjon og fisjon

Omorganisering av virksomhet mv. – fusjon/fisjon – forslag i høring Område Dagens regler Høring 18.01.10 Forslag 25.01.11 Fusjon og fisjon Krav om at gjennomføringen må være lovlig selskapsrettslig og regnskapsrettslig Kravene fjernes Konsernfisjoner fusjonsfordring Skatteutjevning kan skje ved første årsskifte Forsinkes, må tas over tid (gevinst/tapskonto) Ingen endring Gjennomskjæring/ avskjæringsregel § 14-90 Skatteposisjoner avskjæres/inntektsføres dersom skattemotivert I tillegg: Aktivitetskrav/virksomhets- krav som hovedregel

Fusjon og fisjon Lovlighetsvilkåret - selskapsrett Må kreves at kan registreres i Foretaksregisteret og at man ikke gjennomfører fisjonen i strid med skatteloven kapittel 11. Skattelovens øvrige vilkår videreføres, herunder vilkåret om full skattemessig kontinuitet. Endringen er foreslått å tre i kraft straks med virkning fra inntektsåret 2011. Selv om lovlig selskapsrettslig og regnskapsrettslig gjennomføring etter forslaget ikke vil være et vilkår for skattefrihet er det viktig at reglene overholdes, i motsatt fall kan det bli tale om ugyldige disposisjoner eller erstatningsansvar.

Fusjon og fisjon Lovlighetsvilkåret - regnskapsrett Forslag om å fjerne vilkår for skattefrihet at fisjon eller fusjon er lovlig gjennomført etter regnskapsretten. Lojalitetskrav? Oppsummert; Nå slipper skattemyndighetene å være aksje- og regnskapslovtolkere

Forhandling av skatterabatter Arver du skatterotet ved erverv av aksjer og lar selger få skattefordelen? Hvem får skattefordelene? - Forhandling av skatterabatter ved aksjesalg

Skatteposisjoner – alternativer for aktivering – og betydning ”Det gis fradrag for kostnad som er pådratt for å erverve, vedlikeholde eller sikre skattepliktig inntekt. Verdien av kostnad ved direkte fradrag: 28% Aktivering på tomt: o% (?) Verdien av aktivert påkostning forutsatt hhv 6 og 5% internrente: Saldogruppe j, 10% avskrivning: 17,5/18,7% Saldogruppe h, 4 % avskrivning: 11,2/12,4% Saldogruppe i 2 % avskrivning: 7/8%

Hvordan prises skatteposisjoner ? Ved eiendomssalg gjennom singlepurposeselskap har prisingen mellom virkelig verdi og skattemessig verdi normalt vært ca 5-9% (normalt 7%) Etter innføring av saldogruppe j; 7 til 11% Det skjer at selger hevder at kjøper ikke kan forvente så mye som 40% til tekniske installasjoner Kalkulasjonsnøkler for tekniske fag viser for de fleste bygg at de tekniske installasjonene ofte kan utgjør mer enn 40%

Hvordan prises skatteposisjoner ? Manglende skattemessig verdi på tomt prises normalt ikke, dvs. at det forutsettes videre salg av aksjer, og at det er manglende avskrivninger som prises, ikke potensiell merskatt ved innmatsalg. Underskudd og negativ GTK har erfaringsmessig større ”spredning” i verdsettelsen, mellom 0-28%. Positiv GTK beregnes til ”nåverdi”, dvs ca 20% Hva med boligprosjekter ? Varierende holdninger og bevissthet knyttet til beregning og forhandling av skatterabatter

Nåverdi av manglende avskrivningsgrunnlag Latent skatt avskrivbare driftsmidler X = Merverdi i eiendeler A = Maksimal avskrivningssats ved saldoavskrivning S = Effektiv skattesats P = Nominelt avkastningskrav etter skatt Uttrykt i følgende formel: X * A  * S A + P Forretningsbygg 100 *0,02* 0,28 = 7 ,0% 0,02+0,06

Example – Calculations for missing tax base 18/10/2011 Example – Calculations for missing tax base Fair market value of Buildings: NOK 400 000 000 Tax base NOK 240 000 000 Missing tax base NOK 160 000 000 Discount 10% NOK 16 000 000 Hva dersom tomtens skattemessig verdi er MNOK 10, men verdien er MNOK 60? Rabatten bør da reduseres med MNOK 50 x 10%= MNOK 5

Hva er endret: Hvorfor endring av 7 % - regelen Nåverdien av “tapte” fremtidige avskrivninger er endret som følge av lovendring NB: De nye reglene kan resultere i både høyere og lavere skatterabatt dersom rabatten skal tilsvare nåverdien av reelle tapte fremtidige avskr.muligheter Alle eksemplene i det følgende er cirka-beregninger Det finnes flere ulike måter å beregne effekten på, og eksemplene brukes primært for å illustrere hvilke utslag endringer i faktorene har for rabattens størrelse

Eksempel på beregning av skatterabatt - før regelendringen ” 2 % - Bygg” Eiendomsverdi: NOK 80 000 000 Saldoverdi: NOK 50 000 000 Avskrivningssats: 2 % Skattesats : 28 % Nominell rente: 6 % 7 % -regelen = NOK 2 100 000 Beregning = NOK 2 100 000

Eksempel på økt skatterabatt Forutsatt at 40/60-regelen reflekterer reelle kostnader: Eiendomsverdi : NOK 80 000 000 Saldoverdi : NOK 50 000 000 - saldoverdi bygning NOK 30 000 000 - saldoverdi teknisk NOK 20 000 000 - ”reell verdi” bygning NOK 48 000 000 - ”reell verdi” teknisk NOK 32 000 000 Nåverdi av tapte fremtidige avskrivningsmuligheter utgjør ca 11,20 %

Eksempel på redusert skatterabatt Forutsatt at tekniske installasjoner reelt sett utgjør kun ca. 20 % av den totale verdien: Eiendomsverdi: NOK 80 000 000 Saldoverdi: NOK 50 000 000 - saldoverdi bygning: NOK 30 000 000 - saldoverdi teknisk: NOK 20 000 000 - ”reell verdi” bygning: NOK 64 000 000 - ”reell verdi” teknisk: NOK 16 000 000 Nåverdi av tapte fremtidige avskrivningsmuligheter utgjør ca 5,60 % Tomtekostnader er holdt utenfor

Eksempel på beregning av ”4 % - Bygg” Forutsatt at 40/60-regelen reflekterer reelle kostnader: Eiendomsverdi : NOK 80 000 000 Saldoverdi : NOK 50 000 000 - saldoverdi bygning NOK 30 000 000 - saldoverdi teknisk NOK 20 000 000 - ”reell verdi” bygning NOK 48 000 000 - ”reell verdi” teknisk NOK 32 000 000 Nåverdi av tapte fremtidige avskrivningsmuligheter utgjør ca 13,72 %

18/10/2011 BEREGNING AV SKATTERABATT FOR BYGG SOM IKKE OMFATTES AV OVERGANGSREGLENE Dette gjelder 1) Nye bygg 2) Bygg omsatt som bygg etter regelendringen 3) Bygg med ”helt ubetydelige” tekniske installasjoner Konkret beregning basert på reell verdiallokering sammenliknet med ny verdiallokering som kan foretas

Nåverdien - oppsummering Forutsatt 6 % Nominell rente 18/10/2011 Nåverdien - oppsummering Forutsatt 6 % Nominell rente Tekniske installasjoner i prosent av totale verdier ”Tap” Over 40 % Fra 11,2 % og oppover 40 % Ca. 11,2 % Under 40 % Mindre enn 11,2 %, og noen ganger lavere enn 7 % Omfattes ikke av overgangsreglene Bør beregnes separat for eiendom og tekniske installasjoner ”4%-bygg” med 40 % Ca 13,72 %

Nåverdien – oppsummering Forutsatt 5 % nominell rente 18/10/2011 Nåverdien – oppsummering Forutsatt 5 % nominell rente Tekniske installasjoner i prosent av totale verdier ”Tap” Over 40 % Fra 12,27 % og oppover 40 % Ca. 12,27 % Under 40 % Mindre enn 12,27 %, og noen ganger lavere enn 7 % Omfattes ikke av overgangsreglene Bør beregnes separat for eiendom og tekniske installasjoner ”4%-bygg” med 40 % Ca 14,39 %

Nåverdien – oppsummering Forutsatt 4 % nominell rente 18/10/2011 Nåverdien – oppsummering Forutsatt 4 % nominell rente Tekniske installasjoner i prosent av totale verdier ”Tap” Over 40 % Fra 13,60% og oppover 40 % Ca. 13,60 % Under 40 % Mindre enn 13,60 %, og noen ganger lavere enn 7 % Omfattes ikke av overgangsreglene Bør beregnes separat for eiendom og tekniske installasjoner ”4%-bygg” med 40 % Ca 16,40 %

18/10/2011 Markedspraksis i dag? Gradvis etablert seg en markedspraksis på 7 % etter de gamle reglene I tilbud fra 2010 varierer satsen fra 0 % til ca. 15 % + I noen tilfeller så utgjør ulik skatterabatt forskjellen mellom tilbudene Eiendomsverdien justeres slik at den totale kjøpesummen blir identisk – uavhengig av ulik skatterabatt? Mye å hente på tidlig planlegging/første utspill?

Utfisjonering av fast eiendom med etterfølgende aksjesalg – hvor går grensen for gjennomskjæring?

Tema – ulovestet gjennomskjæring av transaksjonsrekke med fisjon og etterfølgende salg av aksjer Fritaksmetoden åpner for skattefrie aksjesalgstransaksjoner, mens innmatsalg vil være et alternativ som medfører beskatning av merverdier Man ønsker derfor naturligvis å selge aksjer i stedet for innmat dersom det foreligger merverdier på de aktuelle eiendelene Fisjon er ofte et nødvendig ledd for praktisk å legge til rette for salg av aksjer, for eksempel utfisjonering av faste eiendommer i egne eiendomsselskap. Forberedende fisjoner til etterfølgende aksjesalg har en side mot ulovfestet gjennomskjæring. Hvor står vi i dag?

Hva innebærer skattemessig gjennomskjæring i relasjon til en slik transaksjonsrekke (fisjon og etterfølgende aksjesalg) Ligningsmyndighetene gjennomskjærer valget av transaksjonsform, slik at en aksjesalgstransaksjon likevel beskattes som et skattepliktig innmatsalg. Utgangspunktet er at transaksjonsmønsteret som skattyter velger skal legges til grunn skatterettslig Ulovfestet gjennomskjæring vil unntaksvis gi grunnlag for å legge et annet forhold til grunn for skattemessige formål Skatteloven § 14-90, relevant når det er sannsynlig at utnyttelse av generell skatteposisjon er overveiende motiv for transaksjonen

Utgangspunkt ved innføring av fritaksmetoden Lovgiver la bevisst opp til forskjellsbehandling av salg av aksjer og salg av innmat ved innføring av fritaksmetoden. Spørsmålet om gjennomskjæring i forhold til skattemotivert valg av transaksjonsform ble drøftet i forarbeidene, Ot.prp. nr. 1 (2004- 2005) ”I noen tilfelle vil det kunne hevdes at valget av transaksjonsform må anses som hovedsakelig skattemessig motivert og illojalt mot formålet med skattereglene. Det kan da være grunnlag for skattemessig gjennomskjæring. Aktørene har imidlertid ingen plikt til å innrette seg slik at de må betale mer skatt enn nødvendig. I utgangspunktet er det legitimt å etablere en selskapsstruktur hvor morselskapet er et holdingselskap og betydelige eiendeler legges i datterselskaper. Ved valget mellom salg av aksjer og salg av eiendeler vil som regel flere hensyn enn de skattemessige kunne spille inn. I mange tilfeller er det heller ikke åpenbart hvilken form som er ”mest riktig” for den aktuelle transaksjonen. I praksis vil det derfor være vanskelig for ligningsmyndighetene å nå fram med gjennomskjæringssynspunkter i denne typen saker.” (Min understrekning.)

Tilrettelegging for fremtidige aksjesalg Identifisere hvilke eiendommer eller virksomhetsområder som det vil kunne være aktuelt å selge i fremtiden Inndeling gjennom fisjon i praksis Tomter (ned til 1000 m2) Parkeringshus/plasser Båtplasser Forretningsbygg Etasjer/seksjoner i forretningsbygg Utviklingsselskap Forvaltningsselskap Managementselskap Infrastrukturselskap

Vanskelige grensetilfeller Skal selge aksjer etter fisjon. Når kan salgsforberedelser igangsettes? Før beslutningen om fisjon? Mens kreditorfristen løper? Rett etter fisjonen er gjennomført? Eller må det være luft mellom gjennomføringsdagen og forberedelser? Utvikling siden BFU 05/05 Vår prinsipielle holding Bevisproblematikk Nyere praksis

Når er siste frist for å fisjonere? 18/10/2011 Når er siste frist for å fisjonere? ? ? ? ? Ordinær drift Tilbud Forhandlinger Avtale Fisjon ?

Garantileie og syntetisk leie – skatterisiko pga asymmetrisk inntekts- og fradragsføring?

Syntetisk leie / garantileie mv - skatt 18/10/2011 Syntetisk leie / garantileie mv - skatt Det er relativt vanlig at eiendommer (aksjer) selges med garantileie. Nyoppførte bygg tillegges leieinntekter lenge før ferdigstillelse, såkalt syntetisk leie. Det er svært viktig at det gjøres en konkret vurdering i denne type saker (basert på avtaleklausuler mv).

Vurderinger knyttet til leiegaranti 18/10/2011 Vurderinger knyttet til leiegaranti Selger AS Kjøper AS Garanti ? Betaling? Eiendom AS

Vurderinger knyttet til leiegaranti – beløpsmessige forutsetninger 18/10/2011 Vurderinger knyttet til leiegaranti – beløpsmessige forutsetninger Netto salgssum 90 Netto kostpris 90 eller 100 Selger AS Kjøper AS Salgssum 100 Aksjer Fordringsforhold eller EK tilskudd eller ingenting ? Garantileie 10 Eiendom AS

Vurderinger knyttet til leiegaranti – Vårt syn er at garantileie/syntetisk leie som hovedregel er en korrigering av kjøpesummen for aksjene, ikke skattepliktig leie Ved garantileie kan det stille seg annerledes dersom garantist har en reell medbestemmelse på leiekontrakten og kan ha egen fortjeneste Selger/garantist får ikke skattemessig fradrag Skattemyndighetene har i praksis akseptert at garantileie betraktes som annen innskutt kapital i eiendomsselskapet, også der eiendomsselskapet ikke er en del av avtaleverket. Meget viktig å tenke på problemstillingen ved inngåelse av leiekontrakt

Endringer i aksjeloven www.pwc.no

Hovedtrekk i forslaget 18/10/2011 Hovedtrekk i forslaget Advokat Gudmund Knudsen har på oppdrag fra Justisdepartementet avgitt en utredning om forenkling av aksjeloven, og utredningen ble publisert 11. januar 2011. Utredningen omfatter reglene om stiftelse av aksjeselskap, kapitalreglene og bestemmelsene om organisatoriske forhold, og den er nå sendt på høring. Det foreslås en rekke endringer som tar sikte på å gjøre aksjeloven enklere og bedre tilpasset små og mellomstore aksjeselskapers behov. Enkelte hovedpunkter omtales kort nedenfor. Forenklinger ved stiftelse av aksjeselskap Smidigere kapitalregler Organisatoriske endringer

Forenklinger ved stiftelse av aksjeselskap - høring Legge til rette for bruk av elektroniske løsninger ved stiftelsen av selskapet. Redusere minstekravene til vedtektene Sløyfe kravet til åpningsbalanse – kontant og tingsinnskudd Også ved fusjon Bekreftelse av kontant innbetaling Revisor eller finansieringsinstitusjon Minimum aksjekapital reduseres til NOK 30.000 Stiftelseskostnader kan belastes aksjekapitalen – begrenset til innskuddet

Forslag til endringer i kapitalreglene - høring Utdelinger med tuftet på reelle kapitalbehovet i selskapet og § 3-4 vil få en mer sentral plass for kapitalbehovet. Sløyfer fradragsbestemmelsene i § 8-1 første ledd nr. 2 og annet ledd? Forsvarlig egenkapital og tilstrekkelig likviditet. Sist godkjente årsregnskap, ref forsvarlig EK og likviditet. Opphever § 8-1 femte ledd om motregning aksjonærlån. Ekstraordinært utbytte kan deles ut på grunnlag av en mellombalanse. Utbyttefullmakt til styret Tilleggsutbytte basert på fjorårsregnskapet Ekstraordinært utbytte basert på mellombalanse 4 ukers kreditorfrist

Forslag i høring - Organisatoriske endringer Valgfritt om selskapet skal ha daglig leder. Flere av aksjelovens formkrav for generalforsamlinger kan fravikes hvis det er enighet blant aksjeeierne. Endrede krav til styrets sammensetning. Styret skal ha en generell adgang til å behandle saker på annen måte enn i fysisk møte.

Prop. 148 L (2010-2011) Endringer i aksjeloven mv Prop. 148 L (2010-2011) Endringer i aksjeloven mv. (nedsettelse av kravet til minste aksjekapital mv.) Følger opp enkelte av forslagene i utredningen fra Gudmund Knudsen ”Forenkling og modernisering av aksjeloven” Følgende forslag er fremmet: Kravet til minste aksjekapital reduseres til NOK 30.000 i aksjeselskaper (forslaget gjelder ikke for allmennaksjeselskaper). Den innskutte aksjekapitalen skal kunne brukes til å dekke utgiftene ved å stifte aksjeselskapet eller allmennaksjeselskapet. Bekreftelse av aksjeinnskuddene skal kunne avgis av en finansinstitusjon når innskuddene utelukkende skal gjøres opp med penger.

Spørsmål – ta kontakt med: 18/10/2011 Spørsmål – ta kontakt med: Lars H. Aasen Partner PwC 95 26 02 74 Lars.helge.aasen@no.pwc.com © 2010 PwC. “PwC” er benevnelsen for de uavhengige medlemsfirmaene i PricewaterhouseCoopers International Limited. PwCs virksomhet i Norge ligger i selskapene PricewaterhouseCoopers AS og Advokatfirmaet PricewaterhouseCoopers AS.